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遗产税的国内外对比

发布:来源:2018年07月04日阅读:370

富兰克林曾经说过:“世界上只有两件事是不可避免的:一是死亡,二是税收。”还有一句话说:“只有一件事比死亡和税收之类的不幸更甚,那就是死亡与税收结合的产物——遗产税。”

一、遗产税概论

所谓遗产税,简单来说就是对死者留下来的遗产征收的税收。因此,在国外也被称为“死亡税”。其中,遗产的涵盖范围不仅仅包括现金和存款等流动资金,也包括房产设备等固定资产。因此,遗产税是属于财产税的一种征收形式。一般来说,为了防止被继承人生前以赠与的方式恶意转移财产而逃避纳税,绝大多数国家都要求赠与税与遗产税应同时课征,作为铺助。虽然有些国家并没有开征赠与税,但规定死者生前一定年限内赠与的财产一并纳入遗产税的征收范围,一同征收遗产税。

遗产税是一个的古老的税种又是一个现代的税种。它最早起源于4000多年的古埃及,当时埃及法老为了筹集战争经费而开征了遗产税。近代意义上的遗产税始于1598年的荷兰,而这之后,相继有英国(1649年)、法国(1703年)、美国(1797年)、意大利(1862年)、日本(1905年)、德国(1906年)等国家开征遗产税,其目的大多也是为了筹集战争经费。而相较于古代和近代开征的遗产税,现代遗产税的征收主要是作为协调社会成员财富分配的一种手段,征收对象只是针对少数高收入阶层的人,因此,其课税收入也只占财政收入的很小的比重,取得财政收入的作用大大减少了。

我国早在中华民国成立初期就有了开征遗产税的主张,但碍于政局不稳,战争频繁等各种原因,直到1938年10月6日,国民政府公布了《遗产税暂行条例》,并于1940年7月1日正式开征,至此,酝酿了28年的中国遗产税终于付诸实施了。新中国成立以后,中央政府政务院于1950年发布了《全国税政实施要则》。文件中规定全国要开征14种税种,其中就包括遗产税。但当时由于各方面条件的限制,此税种并没有真正开征。改革开放以后,随着我国经济的飞速发展,人民生活水平的不断提高以及对外开放的逐步扩大(特别是2001年中国加入WTO后),中国开征遗产税的条件也日趋成熟,越来越多的有识之士强烈呼吁此事,希望以此来增强税收杠杆功能。

目前,在世界上127个有税收制度的国家和地区中,有大约2/3的国家和地区是正在开征遗产税和赠与税的,其余的国家和地区是没有开征或曾经开征、目前已经停止征收遗产税和赠与税。近几年来,许多经济发达的国家和地区纷纷停征遗产税,例如加拿大、澳大利亚、新西兰、意大利等。最近又有报道称美国国会众议院以272票对162票通过一项法案,该法案称将于2010年起彻底废除联邦房地产遗产税。为什么历史如此悠久的税种在这些国家会最终走向消亡?追根结底是遗产税收入不能有效的提高财政收入。国外遗产税的征收对象只是少数高收入阶层的人,课税收入只占财政收入的很小一部分。在美国,每年去世的人中只有2%的人被征收了遗产税。如此低的比例,却要付出很高的征收成本,导致多数国家和地区的遗产税收入相对较低,不能起到有效增加财政收入的作用,最终放弃了征收。

二、遗产税的国际比较

(一)课税制度的国际比较

从征收制度来看,遗产税课税制度分为总遗产税制、分遗产税制、总分遗产税制三种,这是一国在进行遗产税制设计时所面临的首要选择。

  1. 总遗产税制

总遗产税制是对遗产总额进行征收的税制。其最主要的特征为“先税后分”,即是先就被继承人死亡时遗留的财产净值进行征税,然后再将税后财产分配给法定继承人和受遗赠人。目前,美国、英国、韩国、新加坡等13个国家沿用此种课税制度。

2.分遗产税制

分遗产税制(也称为继承税制)固然与总遗产税制相反,它在遗产的处理程序上采取了“先分后税”的方法,即允许法定继承人按照国家有关的继承法律分得财产,再就各继承人取得的遗产净值征税。采用这种课税制度的有法国、日本、德国等41个国家。

3.总分遗产税制

总分遗产税制(也称为混合遗产税制)是将总遗产税制与分遗产税制综合在一起的税制,实行“先税后分再税”,即先就被继承人死亡时遗留的财产净值课征遗产税,待税后遗产分配完毕后,再对各遗产继承人分得的财产份额征收继承税。意大利原来是实行混合遗产税制的典型国家,但从2001年开始已经停征。

总遗产税制国家美国、英国、丹麦、韩国、菲律宾、新加坡、文莱、南非、津巴布韦、马拉维、波多黎各、中国香港、中国台湾

分遗产税制国家奥地利、德国、法国、荷兰、比利时、卢森堡、西班牙、葡萄牙、希腊、挪威、芬兰、俄罗斯、捷克、匈牙利、波兰、罗马尼亚、日本、黎巴嫩、土耳其、安哥拉、突尼斯、智利、危地马拉、委内瑞拉等

总分遗产税制国家意大利(已于2001年停征遗产税)

综上所述,三种遗产税制各有利弊。总遗产税制,先税后分,容易控制税源,保证税收收入,因此税务行政管理相对比较简单。但由于其不考虑继承人数的多少,不考虑被继承人和继承人之间的关系和各个继承人本身的经济情况,导致税负分配不合理。分遗产税制,先分后税,考虑各继承人经济情况和负担能力,较为公平合理,并对防止财富过度集中有明显效果。不足之处就是难以控制税源,且计算较为复杂,征管难度大,征税成本较高。总分遗产税制,先税后分再税,既可以稳定税源,保证财政收入,又体现税负公平分配。但设计较为复杂,征管要求较高,不符合税收征管便利原则,且同一性质的税收,分成两个环节征收,有重复征税之嫌。我国初次开征遗产税,税制设计不宜太复杂,且受征管水平的限制,可以选择总遗产税制。

(二)纳税人与征税范围的国际比较

  1. 纳税人

不同国家和地区对纳税人的规定不同。一般而言,实行总遗产税制的国家,其纳税人一般为遗产的继承人,并以遗嘱执行人和遗产管理人作为代扣代缴义务人。此外,也有美国等一些国家和地区是直接规定遗嘱执行人和遗产管理人为遗产税纳税人。实行分遗产税制的国家是以继承人为纳税人,例如日本。实行总分遗产税制的国家则是实行由遗嘱执行人,遗产管理人代扣代缴税款和由遗产继承人、受赠与人自己缴纳税款相结合的做法。但上述所说的情况也会存在例外,仅就日本和丹麦而言,虽然二者同属于实行分遗产税制的国家,日本规定其纳税人与税负承担者是一致的,但在丹麦却规定遗嘱执行人为遗产税的纳税人。可见仅就纳税人而言,各国税制设计和社会经济环境的不同,都会导致这之间差异的存在。

2.征税范围

在征税范围方面,存在属人原则和属地原则。多数国家同时混用这两种原则,即规定如果被继承人是本国的公民或是居民,则对其境内外全部资产课税;如果被继承人不是本国公民或是居民的,仅就其境内的遗产征税。如德国规定,若被继承人或者继承人为德国居民,就被继承人世界范围的全部财产征收遗产税;若被继承人及其继承人不是德国居民,则只对其在德国境内的有关遗产征税。而丹麦则据被继承人(而非继承人)是否是本国居民来区别对待。

也有些国家和地区只单独采用属地原则,即不论被继承人的身份如何,仅对其境内的遗产征税。例如,英国规定的遗产税征收范围是:居住在英国或者被视为居住在英国的个人拥有的或者来源于英国的所有应税财产和居住在其他国家或者地区的个人拥有的来源于英国的所有应税财产。此外,香港特区目前也是仅对香港资产征收遗产税。

(三)计税依据和税率的国际比较

  1. 计税依据

一般遗产税和赠与税的计税依据是根据一年以公平市场价估算的中遗产总额或赠与总额减去各扣除项目得到的。关于遗产总额,除了被继承人遗留的遗产外,一些国家和地区还将其生前一定年限内赠与的财产包括在内,一并征收遗产税。例如意大利规定,被继承人在去世前6个月之内任何财产的转移都要计算在遗产税总值之内,一生中的赠与都要计征赠与税。在香港,死者生前三年内所“送出”(包括以低于市价的出售或转让)的资产,应包括在应税总额中。此外,在扣除项目方面,大多数征收遗产税的国家都做了相应的规定,包括基础扣除、特殊扣除和免税额等。其中,丧葬费用、债务费用、配偶的遗产遗留额、子女的遗产遗留额属于基础扣除。此外,还有如慈善捐赠扣除、家庭拥有事业扣除,农业、林业、渔业扣除等特殊扣除。例如日本的基础扣除额由定额部分与法定继承人比例部分组成。美国规定每个受赠人年内有10000美元的扣除额。

由于各国的国情和经济发展情况不同,因此,扣除项目、扣除标准也会有所不同。一些国家还定期或者不定期的根据通货膨胀率等因素对扣除标准和免征额进行调整,以适当控制遗产税的征收面,保证税负的合理性。

2.税率

为了体现税负分配公平,各国的遗产税一般采用超额累进税制,如美国、日本、法国、俄罗斯等国家,但也有如英国、丹麦、南非等一些国家采用比例税制。实行总遗产税制的国家,税率设计一般无法体现继承人和被继承人之间关系的亲疏远近,而实行分遗产税制的国家则可以很好的体现这一点,根据继承人和被继承人之间关系的远近而适用高低不同的税率。例如,实行总遗产税制的新加坡,在2000年的遗产税率只有两级:以1200万新元为限,应纳遗产额在1200万新元以下的适用5%的税率,超出部分适用的税率为10%。德国是实行分遗产税制的国家,2003年德国按亲等关系的不同适用7%到50%的超额累进税率。

三、我国开征遗产税的必要性和可行性分析

(一)开征遗产税的必要条件

当前,我国是否具备开征遗产税的现实条件以及我国有没有必要开征遗产税,并不能简单从遗产税的性质上来说,而应该综合考虑我国现今的经济发展水平、居民个人收入水平、税制建设的需要和税收征管水平等方面的影响。首先,从整体上看,自我国1978年实行改革开放政策以来,我国的经济得到了迅速的发展,国家的经济实力不断增强,居民个人收入水平大大提高,为我国开征遗产税提供了前提条件。其次,随着我国居民个人收入的大幅度增长以及个人财产的增加,通过征收遗产税,可以有效的调节收入再分配,避免财产过分悬殊。最后,从1994年开始实施的税制改革,虽然在收入功能和调节功能上都有了显著大变化,但还是存在诸多不完善之处。为了进一步改革和完善我国的税制结构,必然要求建立起健全的、与经济发展水平相适应的税制体系,其中健全和完善财产税制必不可少,而开征遗产税就属于健全财产税中的一个重要环节。此外,遗产税作为国际上一种通行的税种,开征遗产税也有利于加快实现我国与国际税收惯例的接轨。

(二)开征遗产税的有利条件

如上所述,中国开征遗产税不仅已具备了客观基础,还具备了许多有利条件。第一,由于我国国民经济持续、健康、稳定、快速的发展,多种经济成分和经营方式并存,居民个人收入渠道的多元化,无论是从居民收入和储蓄方面,还是从居民拥有的各种有形和无形资产方面来看,居民个人财产都在大幅度增长。此外,随着中国对外开放的扩大,外商来华投资不断扩大,来华工作、生活的外籍人员越来越多,由此形成的外国人在华财产数额已经相当可观。第二,现代遗产税征收历史悠久,当今世界上许多国家开征这种税,可以为我国遗产税的开征提供丰富的经验借鉴。第三,随着我国社会主义法制建设的不断完善,税制建设的不断加强,使得我国税收征管工作水平有了很大提高。加上公民个人的纳税意识也在逐步增强,这就为新税种的开征提供了保障。最后,各种与征收遗产税相关的法规、制度在我国已初步建立,有助于遗产税的开征。

(三)开征遗产税的不利条件

虽然在中国开征遗产税具有重要的现实意义,同时也具备了一定的有利条件,但我们还应看到这其中面临的主要问题和困难。首先,我国目前仍然是一个经济不发达的发展中国家,居民个人拥有的财产普遍不多,可以征收的财产十分有限。其次,许多公民的纳税意识不强,这在我国是一个普遍存在的问题。再次,个人财产登记制度、财产评估制度等相关的法律制度还不健全,税务机关对遗产税的税源的控制能力十分有限。最后,我们还面临着税收征管水平低下,技术手段薄弱等严峻问题。

综上所述,虽然遗产税在我国的开征将会面临巨大的阻力和困难,但应看到其征收的重要意义。由于遗产税的税负较高,中国长期以来没有开征这种税,大多数人对此税还不是很了解,所以,应该选择在社会稳定,经济发展,就业率较高,同时社会各界对税收调节呼声较高的时候,这样可以减轻开征此税种的副作用,并增强社会效应。我认为当前正是这样一个时机,有利于中国开征遗产税。

四、我国开征遗产税的建议

(一)政策目标和征税对象

我国开征遗产税,首先应明确其征收的政策目标。开征遗产税的政策目标有两方面,一是财政目标,即取得政府的财政收入;二是调节目标,即对社会财富进行再调节。对于两方面的目标的是有所侧重还是二者兼顾,在不同的时期也有所不同。当前,我国还处于并将长期处于社会主义初级阶段,经济发展水平还有待提高,居民个人收入水平与发达国家相比还存在很大差距。此外,由于我国的遗产税已经停征50年之久,绝大多数人不了解这种税,也没有缴纳这种税的概念和习惯。加上我国遗产税尚处于建立和完善的过程之中,这就意味着在开征初期不可能取得大量的财政收入,即使在遗产税制比较健全以后,也只能作为铺助税种。因此,我国当前开征遗产税的主要目的是调节社会分配,防止财富过分集中。

既然我国征收遗产税的主要目的是调节社会成员个人之间的财富分配,征税对象就应当是最富有的少数人的巨额遗产。此外,我国的遗产税立法也要体现对少数富人课税的指导思想,征税面从窄,税负从轻,以便缩小社会贫富差距,又有利于维护社会的安定。

(二)遗产税制度模式的选择

从我国目前的情况来看,有关的法律和制度还不健全,财产申报、财产登记制度尚未建立,税收征管手段还较落后,公民的纳税意识还很淡薄,而且,我国自新中国成立以来从来没有征收过遗产税,没有这方面的实践经验。因此,在这种情况下开征遗产税,税制应从简,可以考虑参照美国、英国等国家的做法,实行总遗产税制,即以遗产的继承人、受遗赠人为纳税人,以遗嘱执行人和遗产管理人作为代扣代缴义务人,对被继承人死亡时遗留的财产净值征收遗产税。

(三)遗产税的税基和税率

税基方面应尽可能的包括被继承人各项可以征税的动产和不动产,为此,应当建立相应的财产评估制度,包括确定适当的评估机构和合理的评估方法。针对确定的政策目标,可在税制设计时考虑设置较高的起征点和合适的累进税率。此外,考虑到个人不同情况,为体现税负的公平分配,应开设相应的扣除项目和免税项目,具体包括丧葬费用、死者生前遗留债务、未成年子女的遗留扣除、配偶遗留扣除、用于公益事业的财产和赠与等。为鼓励扶贫,可适当对用于扶贫事业和赠与贫困者的部分给予扣除等。需要注意的是,扣税和免税不可过多过广,以免开征失去意义。

在税率方面,也应合理设计,过高的税率会打击遗产纳税人创造和积累财富的积极性,并诱发大量的逃税行为或者过度消费甚至奢侈浪费行为,而且也不符合近年来各国遗产税税率逐步降低的发展趋势。而过低的税率达不到调节社会成员财富分配的目的。因此,可考虑实行10级以内的超额累进税率,最高边际税率定为50%。

(四)从我国情况来看,由于征收管理的需要,再考虑到居民个人的纳税意识不强,建议在开征遗产税的同时开征赠与税,以避免被继承人通过赠与的方式逃避缴纳遗产税。在结构上,可以将这两税分设,分别征收。当然,为了简化税制,也可以将两税合并累计征收,如规定赠与人生前一定年限内赠的财产都应并入遗产总额计征遗产税。

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